Reati tributari: il pagamento che salva e quello che arriva tardi

Nelle crisi di liquidità, le prime somme che un’impresa smette di versare sono spesso l’IVA e le ritenute operate sulle retribuzioni dei dipendenti. Oltre certe soglie il mancato versamento diventa reato, e l’amministratore si ritrova indagato per fatti di cui era consapevole, ma ai quali non è riuscito a porre rimedio in tempo. La legge gli offre una via d’uscita, il pagamento; non ogni pagamento, però, produce lo stesso effetto, né lo produce in qualunque momento.

Omessi versamenti e compensazioni: si può pagare fino al dibattimento

L’omesso versamento di ritenute certificate è reato oltre i centocinquantamila euro per periodo d’imposta; quello dell’IVA, oltre i duecentocinquantamila (artt. 10-bis e 10-ter d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74). Questi reati, insieme all’indebita compensazione di crediti non spettanti (art. 10-quater, comma 1), non sono punibili se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi, sono stati estinti mediante il pagamento integrale degli importi dovuti, anche a seguito delle procedure conciliative e di adesione all’accertamento o del ravvedimento operoso (art. 13, comma 1).

Il momento decisivo non coincide con l’informazione di garanzia né con il decreto di citazione a giudizio, ma con l’apertura del dibattimento: chi vi giunge senza aver estinto per intero il debito, comprensivo di sanzioni e interessi, perde la causa di non punibilità.

Ancor prima opera una regola introdotta nel 2024: l’omesso versamento non costituisce reato se, alla scadenza del termine fissato dalla norma penale, il debito è in corso di estinzione mediante rateazione; in caso di decadenza dal beneficio, l’autore risponde soltanto se il residuo supera cinquantamila euro per le ritenute e settantacinquemila per l’IVA (artt. 10-bis e 10-ter).

Se è in corso una rateizzazione

Capita spesso che, al momento di aprire il dibattimento, il debito sia in corso di pagamento a rate. In questo caso la legge concede tre mesi per saldare il residuo, durante i quali la prescrizione è sospesa, e il giudice può prorogare il termine una sola volta, per altri tre mesi al massimo (art. 13, comma 3). Sul piano difensivo conviene spesso pianificare le rate in modo da completarle entro questo termine.

Il momento decisivo è l’apertura del dibattimento per gli omessi versamenti, il primo controllo per i reati dichiarativi.

Reati dichiarativi: un termine più breve

Per i delitti di dichiarazione fraudolenta, infedele e omessa la regola è più severa. Il pagamento integrale esclude la punibilità soltanto se avviene a seguito del ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine previsto per quella relativa al periodo d’imposta successivo, e sempre che ciò accada prima che l’autore abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali (art. 13, comma 2). Il pagamento eseguito dopo quel momento resta privo di questo effetto.

Il pagamento tardivo conserva, tuttavia, effetti rilevanti. Fuori dai casi di non punibilità, se il debito tributario, comprese sanzioni e interessi, è estinto prima della chiusura del dibattimento di primo grado, le pene sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene accessorie (art. 13-bis, comma 1). Se, prima di quel momento, il debito è in fase di estinzione mediante rateizzazione, l’imputato ne dà comunicazione al giudice, allegando la documentazione, e ne informa l’Agenzia delle entrate (art. 13-bis, comma 1, secondo periodo). Il processo è sospeso dalla ricezione della comunicazione; decorso un anno, la sospensione è revocata, salvo che l’Agenzia abbia comunicato che il pagamento delle rate è regolarmente in corso, nel qual caso il processo rimane sospeso per altri tre mesi, prorogabili dal giudice una sola volta e per un periodo non superiore. Durante la sospensione la prescrizione non corre (art. 13-bis, comma 1-bis).

Quando non si poteva pagare

La riforma del 2024 (d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87) ha introdotto un’ipotesi ulteriore: gli omessi versamenti di ritenute e di IVA non sono punibili quando il fatto dipende da cause non imputabili all’autore, sopravvenute all’effettuazione delle ritenute o all’incasso dell’imposta. A tal fine il giudice tiene conto della crisi di liquidità non transitoria dovuta all’inesigibilità di crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi, o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di pubbliche amministrazioni, nonché dell’impossibilità di esperire azioni idonee a superare la crisi (art. 13, comma 3-bis). Per le imprese creditrici di enti pubblici la norma è di particolare interesse; la prova, tuttavia, va costruita su documenti precisi.

Anche quando la non punibilità resta preclusa, i pagamenti eseguiti non sono privi di rilievo. Ai fini della particolare tenuità del fatto, infatti, il giudice valuta in modo prevalente uno o più degli indici fissati dalla legge, tra cui lo scostamento dell’imposta evasa rispetto alla soglia di punibilità, l’adempimento integrale del piano di rateizzazione e l’entità del debito residuo (art. 13, comma 3-ter).

Dal 2027 la norma cambia sede

Dal 1° gennaio 2027 i reati tributari confluiranno nel testo unico delle sanzioni tributarie amministrative e penali (d.lgs. 5 novembre 2024, n. 173), e la causa di non punibilità per pagamento del debito si troverà, con lo stesso contenuto, nell’art. 89. Per chi è debitore del Fisco e ha un procedimento penale aperto, il momento del pagamento resta comunque la prima questione da affrontare.